Возможность применения ставки 0% для НДС при экспорте товара установлена п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ. Естественно данную ставку могут применять те экспортеры, которые работают на НДС, но, если экспортер использовал общую систему налогообложения при совершении экспортных сделок, а потом перешел на упрощенную систему, то за период использования общей системы налогообложения применение НДС 0% также является правомерным <1>.

Для подтверждения «экспортного» НДС налогоплательщику следует предоставляет в налоговый орган в установленные сроки определенный пакет документов.

3) товаросопроводительные документы
Подача товаросопроводительных документов в комплекте с вышеуказанными Налоговым кодексом РФ не установлена, но налоговый орган имеет право потребовать их представления при возникновении вопросов во время проверки (п. 1.2 ст. 165 Налогового кодекса РФ).

При отправке товара на экспорт международным почтовым отправлением предоставляются сведения из деклараций на товары либо из таможенных деклараций CN 23 в виде реестра <6> в электронной форме (пп. 7 п. 1 ст. 165 Налогового кодекса РФ).

При пересылке товара перевозчиком в качестве экспресс-груза в налоговый орган предоставляются сведения из декларации на товары для экспресс-грузов в виде реестра<7> в электронной форме (пп. 8 п. 1 ст. 165 НК РФ).

При оформлении документов экспортной сделки, отражаемые в них сведения должны быть корректными и достоверными. В противно случае с подтверждением нулевого НДС могут возникнуть сложности. Налоговая может отказать в подтверждении НДС 0%.

«В документах указаны недостоверные сведения, иностранные покупатели не существующие/ликвидированные лица, документы подписаны со стороны контрагента не установленными лицами или имеют признаки фальсификации». <8>

Сроки подачи документов в налоговый орган

Подтвердить обоснованность применения ставки «экспортного» НДС 0% необходимо в течение 180 календарных дней с момента совершения соответствующей операции.

При экспорте товаров за пределы ЕАЭС указанный срок следует исчислять с даты помещения экспортируемого товара под таможенную процедуру экспорта. Это дата выпуска товаров (п. 9 ст. 165 НК РФ, п. 3 ст. 128 ТК ЕАЭС).

При экспорте товаров на территорию государства - члена ЕАЭС срок исчисляется с даты отгрузки экспортируемого товара. Датой отгрузки товара считается дата составления первого по времени первичного документа, составленного в отношении покупателя товара или первого грузоперевозчика (п. 5 Протокола о взимании косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе).

В случае не предоставления в налоговый орган подтверждающих документов в указанные сроки, НДС придется оплатить по соответствующей ставке (10% или 20%).
Предоставление подтверждающих нулевую ставку НДС документов с нарушением 180-дневного срока считается не подтверждением данной ставки.

При этом в соответствии с положениями п. 10 ст. 171 и п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе заявить к вычету суммы НДС, ранее исчисленные по операциям по реализации товаров, по которым обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов не была документально подтверждена. <9>

Налоговая база

В соответствии с п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ при реализации товаров на экспорт моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, для подтверждения ставки 0% «экспортного» НДС.

Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров подлежат налогообложению по соответствующим налоговым ставкам. При этом момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ как день отгрузки товаров. <10>

При расчетах в валюте, валютная выручка в целях определения налоговой базы по НДС пересчитывается по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки товаров (вне зависимости от факта получения предоплаты) (п. 3 ст. 153 Налогового кодекса РФ).

Особенности подтверждение ставки 0% НДС при экспорте в страны ЕАЭС

При экспорте товаров на территорию государства - участника ЕАЭС в налоговый орган должны быть представлены следующие документы:

1) экспортный контракт
Предоставляется также как и в случае экспорта за пределы стран ЕАЭС.

2) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов
Форма заявления приведена в Приложении 1 к Протоколу от 11.12.2009 об обмене информацией между налоговыми органами стран ЕАЭС. <11> В заявлении должна быть отметка налогового органа государства - члена ЕАЭС, на территорию которого был импортирован товар иностранным покупателем.

3) документы, подтверждающие вывоз товара
Минфин России указал, что копии документов, подтверждающих вывоз товара с территории РФ, предоставлять в налоговый орган не требуется. <12>

При камеральной проверке (налоговом мониторинге) в течение 30 календарных дней с даты получения требования налогового органа нужно представить документы, подтверждающие вывоз товаров на территорию государства – участника ЕАЭС, или их копии.

«Экспортный» НДС при продажах иностранным гражданам

При реализации российской организацией товаров по договорам розничной купли-продажи, вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, нулевая ставка налога на добавленную стоимость не применяется. <13>

Нулевая ставка НДС может быть применима, когда товар приобретается иностранным гражданином для целей, не связанных с личными, домашними и семейными нуждами.

Минфин России разъяснил, что при реализации российской организацией на основании договора поставки, заключенного с иностранным физическим лицом, товаров, вывезенных с территории РФ в таможенной процедуре экспорта, применяется ставка НДС 0% при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ. Соответственно действующее законодательство не предусматривает каких-либо ограничений в части применения льготной ставки по НДС по операциям с иностранными партнерами - предпринимателями. <14>

Согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ лицами признаются как организации, так и физлица. В той же статье определено, что индивидуальным предпринимателем являются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Налоговый орган полагает, что схожим образом определяется статус предпринимателя и в иностранном праве соответствующей юрисдикции.

Таким образом, в случае, если покупателем выступает иностранный гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность и обладающий юридическим статусом, аналогичным статусу индивидуального предпринимателя согласно российскому законодательству, то применение ставки 0% НДС допустимо.

Также допустимым является применение российской компанией нулевой ставки НДС при экспорте, если покупателем выступает российский гражданин, зарегистрированный на территории иностранного государства, как индивидуальный предприниматель. <15>

Вычет НДС, выставленного поставщиками

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные ст. 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты. Вычетам, в частности подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, включая те товары, которые были экспортированы или использовались для создания такого продукта.

При экспорте сырьевых товаров, допускающих применение ставки 0%, принятие к вычету сумм НДС, предъявленных экспортеру его поставщиками, возможно только после подтверждения факта экспорта (п. 3 ст. 172, подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

К сырьевым товарам относятся минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них.

Коды видов товаров, перечисленных в настоящем абзаце, в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза определяются Правительством Российской Федерации. <16>

Для несырьевых товаров ограничение, установленное для сырьевой экспортируемой продукции, не применяется. Соответственно в отношении таких товаров принимать к вычету суммы НДС, предъявляемый поставщиками, можно в обычном порядке, т. е. до момента подтверждения права на использование ставки 0%. Такие суммы НДС можно принимать к вычету и в случаях, когда нарушен срок подтверждения 0% ставки НДС при экспорте.